Últimos pronunciamientos de la DGT sobre la aplicación de la exención de participaciones en la empresa familiar en el Impuesto sobre el Patrimonio.

De cara al cierre del ejercicio 2023, son muchos los artículos de prensa que en estas últimas semanas han puesto de manifiesto el endurecimiento de los requisitos exigidos en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para acceder a la exención de las participaciones en la empresa familiar, alertando sobre un posible cambio de criterio de la Dirección General de Tributos (en adelante,DGT).

Requisitos exigidos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio

Los requisitos exigidos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para considerar exentas las participaciones de la empresa familiar son los siguientes:

a) Que, la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Es decir, que más de la mitad de su activo no esté constituido por valores o no esté afecto a actividades económicas (Entidades patrimoniales) No se entenderá que una sociedad está constituida por valores, cuando la misma participe en al menos un 5% en otra sociedad con la finalidad de dirigir y gestionar dicha participación; siempre y cuando ésta última no tenga la consideración de entidad patrimonial.

b) Que, el sujeto pasivo participe en la entidad de forma individual en al menos un 5% o de forma conjunta con sus familiares (cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado) en al menos un 20%.

c) Que, el sujeto pasivo ejerza funciones de dirección, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de sus rendimientos empresariales y profesionales de trabajo personal. En el caso de que la participación en la entidad sea conjunta, las funciones de dirección y la remuneración de las mismas, debe cumplirse en alguno de los miembros que forme parte del grupo de parentesco.

En este sentido, se ha hecho referencia al pronunciamiento que ha mantenido la DGT en una de sus últimas consultas vinculantes, concretamente en la V2390-23 de 5 de septiembre de 2023. Sin embargo, nada más lejos de la realidad, en esta consulta la Administración no manifiesta un cambio de criterio, ni tampoco un endurecimiento de dichos requisitos, si no que atiende a la literalidad de la norma para matizar la cuestión planteada, concluyendo que, en

aquellos supuestos en los que se cumplan los requisitos para acceder a la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio por la vía de la participación conjunta, es decir, que el sujeto pasivo participe conjuntamente con su grupo de parentesco en al menos un 20% en la sociedad, las participaciones estarán exentas siempre y cuando uno de los miembros del grupo tenga funciones de dirección y las mismas estén remuneradas.

Por ende, Tributos determina que, cuando únicamente se pueda acceder a la exención por el porcentaje individual (5%), no podrá aplicarse la exención si es un tercero quien desempeña las funciones de dirección.

Ahora bien, el pasado 10 de octubre de 2023, la DGT publica la consulta V2752-23 en la que sí podemos entender que se produce un endurecimiento de los requisitos a aplicar para poder acceder a la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio.

En concreto, en esta consulta se hace referencia al artículo 5, apartado 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Patrimonio, en el que se establece que “Cuando una misma persona sea directamente titular de participaciones en varias entidades y concurran los requisitos antes expuestos, el cómputo del porcentaje del 50%, se efectuará de forma separada. A tal efecto, para la determinación del porcentaje que represente la remuneración por las funciones de dirección ejercidas en cada entidad respecto de la totalidad de los rendimientos del trabajo, no se incluirán los rendimientos derivados de las funciones de dirección en otras entidades.”

En conclusión, si un sujeto pasivo participa directamente en dos entidades y en las dos entidades desarrolla funciones de dirección, las cuales están remuneradas, el cómputo del 50% de los rendimientos del trabajo se realizará de forma separada, es decir, sociedad por sociedad.

A pesar de la postura del Tribunal Supremo en la que se permitía que, el sujeto pasivo que realizase las funciones de dirección en la sociedad participada, obteniendo por ello su principal fuente de renta, no tuviese que participar de forma directa en la sociedad participada, se produce un cambio de criterio, poniendo de manifiesto la DGT que, si el sujeto pasivo va a ejercer funciones de dirección tanto en la entidad holding como en la entidad participada, percibiendo una retribución de cada una de las entidades, los rendimientos que perciba de la entidad participada deberán tenerse en cuenta cómo parte de la totalidad de sus rendimientos de actividades económicas y, por ende, para que pueda aplicarse la citada exención y no se computen estos rendimientos dentro de la totalidad de los rendimientos obtenidos por el sujeto pasivo, el mismo deberá ostentar un porcentaje de participación directa mínimo en la entidad participada.