Novedad importante en el Impuesto sobre el Valor Añadido para los arrendadores no residentes en España.

A partir del 1 de enero de 2023 (y con vigencia indefinida), la Ley de Presupuestos Generales del 2023 ha introducido varias modificaciones que afectan a la regla de inversión del sujeto pasivo prevista en el artículo 84.Uno 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Ley del IVA).

Recordemos al lector que esta regla de inversión del sujeto pasivo supone que, en los casos previstos en la norma, el sujeto pasivo no será el empresario o profesional que efectúa las operaciones (regla general) sino, en principio, y dejando a salvo las excepciones contenidas al efecto, el destinatario de las mismas.

Pues bien, dentro de las novedades en esta materia que recoge la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2023, en esta publicación queríamos resaltar una modificación que afecta muy especialmente a aquellos propietarios de inmuebles situados en España pero que residen fuera de nuestro país.

Por último, hay que tener en cuenta que esta novedad aplica a los arrendamientos que se encuentren sujetos y no exentos de IVA (por ejemplo, arrendamientos de locales de negocio, establecimientos de hostelería, viviendas turísticas en las que se presten servicios complementarios, naves industriales, etc.)

1.- Situación anterior a la modificación prevista para 2023.

Hasta la entrada del nuevo año 2023, el artículo 84.Uno 2º letra a) de la Ley del IVA establecía que serían sujetos pasivos del IVA los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del mencionado impuesto.

La justificación de esta inversión del sujeto pasivo hay que buscarla en razones de eficacia para la gestión del impuesto que impiden considerar sujeto pasivo a personas no sometidas a la jurisdicción nacional.

En relación con los arrendamientos de inmuebles realizados por no residentes en España, había que distinguir los dos casos siguientes:

• Alquiler cuando el no residente cuente con un establecimiento permanente.

Si el no residente dispone de un establecimiento permanente en España, el arrendador deberá darse de alta en el censo de empresarios y repercutir IVA por estas operaciones, utilizando, para ello, la correspondiente autoliquidación (Modelo 303).

A estos efectos, debemos advertir que, aunque el artículo 69.Tres 2º de la Ley del IVA considera que los inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título constituyen un establecimiento permanente, deben concurrir las condiciones previstas en el artículo 11 del Reglamento de Ejecución 282/2011, que son las siguientes:

1. Grado suficiente de permanencia; y

2. Estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos (propios o subcontratados) para gestionar el alquiler.

En consecuencia, si no concurren ambas condiciones (por ejemplo, porque simplemente se tenga en titularidad un local que se arrienda, sin disponer de ningún otro medio humano o técnico ni ninguna estructura para ello), el inmueble explotado no tendrá la consideración de establecimiento permanente.

• Alquiler sin establecimiento permanente por parte del arrendador no residente.

En el caso de que no disponga de establecimiento permanente (como hemos comentado, muy habitual en la práctica), el arrendador no estaba obligado a darse de alta en el censo de empresarios ni a repercutir el IVA en sus operaciones.

Es en esta situación, debido a que se trata de un servicio prestado por un empresario extranjero, cuando se producirá la inversión del sujeto pasivo, de forma que era el empresario arrendatario del local (y destinatario de la operación) el que deberá autorrepercutirse el IVA que sea aplicable.

2.- Situación a partir del 1 de enero de 2023.

Como ya hemos anticipado, con efectos desde el 1 de enero de 2023, la regla de inversión del sujeto pasivo no será de aplicación al arrendamiento de inmuebles que estén sujetas y no exentas de IVA, pues se ha añadido una letra d’) a las excepciones existentes a la hora de aplicar esta figura.

Al respecto, de acuerdo con la exposición de motivos de la Ley de Presupuestos Generales para este 2023, esta modificación se ha introducido para facilitar que los arrendadores no residentes puedan acogerse al régimen general de deducción y devolución establecido en la Ley del IVA, pues, en determinadas circunstancias, habían quedado excluidos del régimen de devolución a los no establecidos, consiguiendo garantizar, de este modo, la neutralidad del IVA.

Por tanto, como ya puede deducir el lector, esta modificación determina que, en estos casos, siempre será sujeto pasivo el arrendador, con independencia de que no esté establecido en el territorio de aplicación del IVA.

En consecuencia, debido a que al arrendador no residente ahora se le considerará sujeto pasivo por la prestación del servicio de alquiler, el mismo deberá darse de alta como empresario o profesional, presentar las autoliquidaciones que se deriven de la realización del alquiler y, además, efectuar las correspondientes facturas por estas operaciones.

Como vemos, la situación de los no residentes con este tipo de inversiones en España ha cambiado de manera drástica aumentando sus cargas burocráticas.

Además, consideramos que no está de más comentar esta modificación a las puertas de que termine el plazo de presentación del primer trimestre de 2023 que, recordemos, finalizará el próximo miércoles 20 de abril.

Desde el departamento fiscal de Devesa&Calvo Abogados, estaremos encantados de responder a cualquier consulta sobre el alquiler de bienes inmuebles en España, así como de analizar el impacto fiscal que esto determinaría y las posibles opciones existentes.

Hipolit Borrás i Cantó

Economista en el Área Fiscal de Devesa y Calvo Abogados