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Exenciones de la empresa familiar: tengo una sociedad que se dedica al arrendamiento de bienes inmuebles. ¿Qué consecuencias tiene en el Impuesto sobre el Patrimonio?
Tal y como ya comentamos en un post anterior, el valor de las participaciones sociales o acciones que se posean debe ser declarado en el Impuesto sobre el Patrimonio (IP). Como recordatorio, en dicho artículo también comentábamos la llamada «exención de la empresa familiar», que se establece en el artículo 4-Ocho-Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio (LIP). En este nuevo artículo, analizamos la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio para sociedades de arrendamiento de inmuebles.
De forma sucinta (aunque para obtener más información sobre esta cuestión podéis consultar el enlace anterior), las condiciones que deben cumplirse para que el valor de las participaciones o acciones de una empresa estén exentas son las siguientes:
- Que la entidad en la que se participa no tenga el carácter de patrimonial.
- Cuestiones relativas al porcentaje de participación en la sociedad (5% individual o 20% en conjunto con el grupo de parentesco).
- Ejercicio de funciones de dirección y remuneración en más de un 50% de los rendimientos totales obtenidos.
Pues bien, en este artículo vamos a comentar algunas especialidades existentes en la normativa para las sociedades mercantiles que se dedican al arrendamiento de bienes inmuebles.
En concreto, vamos a hablar sobre las claves que hay que tener en cuenta para que se cumpla la exención en IP de aquellas sociedades que se dedican a esta actividad inmobiliaria.
¿Qué debo tener en cuenta para acogerme a las exenciones de la empresa familiar si en mi esquema societario tengo una sociedad de arrendamiento de bienes inmuebles?
Como hemos anticipado, el primero de los requisitos exigidos por la normativa del IP es que la entidad participada ha de realizar una actividad económica y no puede tener por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
La propia normativa nos indica que, para determinar la existencia de una actividad económica, debemos acudir a las normas reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
En relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (LIRPF) establece que esta actividad será considerada como empresarial (económica) si para el desempeño de la misma se tiene, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
En caso contrario, es decir, si no cuenta con esta persona contratada, la actividad no se considerará económica y sus rentas serán calificadas como rendimientos del capital inmobiliario.
Por este motivo, para que la sociedad dedicada al arrendamiento no tenga por actividad la gestión de un patrimonio inmobiliario, deberá contar con esta persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
Si la misma persona ejerce las funciones de dirección y de gestión de los arrendamientos, ¿puedo acogerme a las exenciones de la empresa familiar?
Esta cuestión siempre ha sido objeto de debate y controversia con la Administración Tributaria.
Sus órganos de comprobación e inspección siempre han considerado que las funciones de dirección y de gestión de los arrendamientos no podían recaer sobre la misma persona, aunque esta exigencia no venga establecida de forma expresa en la normativa.
No obstante, en marzo de 2024, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), ha concluido que la misma persona que ejerce las funciones de dirección puede, a su vez, ser el empleado laboral a jornada completa que exige la normativa mencionada anteriormente.
En este sentido, se reitera el criterio que ya había mantenido este órgano en su resolución de 19 de septiembre de 2015 y, por tanto, crea una doctrina que es vinculante para todos los órganos de la Agencia Tributaria, y que debe ser seguida por aquellos órganos destinados a la comprobación e inspección de los contribuyentes.
Dicho esto, aunque este criterio introduce una cierta flexibilización pues no exige esta exclusividad, queremos también advertir que, aunque se permita esta dualidad de tareas en una misma persona, sigue siendo requisito necesario e imprescindible que la persona que las ejerza se encuadre en el régimen general de la Seguridad Social.
Contar con un trabajador con contrato laboral y a jornada completa, ¿es suficiente para poder acceder a las exenciones de la empresa familiar?
Tradicionalmente, la Agencia Tributaria ha mantenido que esta condición es necesaria pero no suficiente para poder acceder a los beneficios de la empresa familiar.
Bajo su criterio, aunque formalmente se cuente con este empleado, también debe acreditarse por el contribuyente la existencia de una carga administrativa mínima de trabajo que justifique la necesidad de contratación de esta persona empleada.
Esta cuestión siempre ha sido un foco de conflictos y discusiones ante los órganos de aplicación de los tributos, pues esta “necesidad” no está definida por la norma y, en consecuencia, existe una gran inseguridad jurídica al respecto.
Buena prueba de ello es la multitud de jurisprudencia que hay sobre esta cuestión, tanto a nivel de Tribunales Superiores de Justicia de las comunidades autónomas como de la Audiencia Nacional.
Jurisprudencia sobre el cumplimento de los requisitos para acceder a las exenciones de la empresa familiar
Al respecto, queremos destacar que en el ejercicio 2022 este último órgano concluyó que el simple hecho de que un trabajador esté infrautilizado en la actividad de arrendamiento de inmuebles no puede determinar la inexistencia de una carga suficiente de trabajo ni lo innecesario que puede parecer la contratación de una persona trabajadora (SAN 831/2022, Recurso n.º 603/2019).
Adicionalmente, muy recientemente, el Tribunal Supremo ha admitido dos recursos de casación (ATS 2948/2024, de 13 de marzo y ATS 4432/2024. De 10 de abril) para analizar las dos siguientes cuestiones:
- En primer lugar, si basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o es preciso que la contratación de la persona empleada con contrato laboral y a jornada completa se justifique desde un punto de vista económico (ATS 4432/2024).
- En segundo lugar, si el empleado con contrato laboral y a jornada completa puede ser uno de los propios socios o partícipes de la entidad para evitar tener que contratar a personas extrañas.
Como vemos, analizar el cumplimiento de los requisitos existentes para acceder a las exenciones de la empresa familiar no es una tarea sencilla, sobre todo cuando disponemos dentro de nuestra estructura societaria de sociedades que se dedican al arrendamiento de inmuebles.
Por este motivo, examinar estas cuestiones requiere de un estudio pormenorizado de la estructura societaria del contribuyente que permita verificar el cumplimiento de estos requisitos, pues no es posible generalizar en esta materia.
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